LA TVA IMMOBILIERE APRES LA REFORME :

Difficulté technique et proposition d’un guide méthodologique des spécificités des professionnels de l’immobilier

INTRODUCTION

La conjoncture du secteur immobilier en France est un sujet d’actualité qui suscite l’intérêt de toute une catégorie de personnalité. Les pouvoirs publics essaient de mettre un ordre juridique stable et incitatif pour les investisseurs, notamment les promoteurs, les constructeurs et les vendeurs. Ces derniers ne font qu’attendre la stabilité du marché et la montée du prix pour liquider leurs stocks. En revanche, l’incertitude des preneurs d’immeubles repose sur leur solvabilité et leur pouvoir d’achat. Ces circonstances se conjuguent pour définir l’état du secteur de l’immobilier.

Selon une publication des notaires de France sur la conjoncture de l’immobilier 2009, le marché de l’immobilier, qui est composé du marché des anciens et du marché du neuf, a connu une dégradation en 2008 et un léger redressement en 2009. Cette disparité se constate, non seulement sur chaque catégorie de marché, mais aussi sur chaque région et chaque ville de France. Le marché de l’ancien connait une amélioration, exprimée par l’augmentation du nombre de mutation enregistré en 2009. Il relève à 590 000 mutations. Pourtant, l’appréciation de la moyenne de mutation observée entre 2000 et 2007 se tient encore à son niveau supérieur avec 800 000 transactions. Le mouvement de prix connait parallèlement une baisse. Les statistiques franciliennes illustrent cette baisse à hauteur de -7.5% pour les appartements et -9.5% pour les maisons tandis que celles des provinces démontrent une baisse de -6.9% pour les appartements et -8.5% pour les maisons.

Face à cette conjoncture, le marché du neuf affiche des chiffres promoteurs en 2009. Les mesures d’incitation fiscale émanant des pouvoirs publics faisaient ses effets sur la construction. La loi de défiscalisation Sceller et la formule de prêt à taux zéro propulsent le décollage du marché pendant les trois premiers trimestres de cette année. La vente des nouveaux immeubles relève à 70 200 contre 55 8000 en 2008 selon les rapports de l’ECLN. Jusqu’à la fin de l’année 2009, cette vente arrivait à un niveau de 95 000 transactions. En outre, le prix du m2 suivait la même tendance en affichant une diminution notable à la fin de l’année 2009.

D’une certaine manière, la liquidité du marché de l’immobilier a comme déterminants les éléments suivants : la solvabilité des consommateurs, le prix de l’immobilier ainsi que les revenus des ménages. Plusieurs circonstances affectent souvent ces déterminants et entrainent la dégradation du marché. Parmi les plus persuasifs des arguments figure la crainte de l’augmentation du chômage, l’incertitude des placements financiers, la volatilité des marchés boursiers. Face à cette situation, les acteurs essaient de collaborer implicitement dans la mise en place des mesures d’incitation permettant de forcer l’amélioration de l’état du marché des immeubles neufs. Ainsi, la mise en chantier, les aides à l’achat et l’attractivité des taux d’intérêt font parties de ces mesures. En dépit de tout cela, la différence entre l’élasticité des revenus, notamment du pouvoir d’achat des ménages, et le prix de l’immobilier ne s’aligne pas toujours sur le même rang. Le prix de l’immobilier est plus rigide puisqu’il nait des calculs des investisseurs sur les charges leur permettant de les construire. Si la hausse de revenu est à l’ordre de 1 euro, le prix moyen des immeubles tourne autour de 5.26 euros. Il apparait en conséquence une certaine ségrégation socio-spéciale entre les villes et entre les régions.

En dehors de cette analyse de l’état du marché de l’immobilier, la pièce maitresse du jeu de l’offre et de la demande dépend substantiellement des investissements débloqués par les constructeurs. D’une façon implicite, la rentabilité de ces investissements est fonction de la fiscalité d’une série d’opérations relatives à la construction, la vente et la revente des immeubles. Cette optique est dominée par l’analyse de la taxe sur les valeurs ajoutées applicable à l’immobilier. La taxation des opérations immobilières fait l’objet d’un régime qui date depuis les années 1963 avec des dispositifs réglementaires relatifs à l’enregistrement, au timbre et à la fiscalité en général.

Ayant pris conscience de l’évolution du secteur de l’immobilier, les pouvoirs publics essaient d’amener une nouvelle souffle permettant aux acteurs de l’immobilier de reprendre normalement le cours de leurs affaires. C’est à ce point que l’Etat a décidé de reformer la TVA applicable à l’immobilier. La loi du 9 mars 2010 a abrogé celle de 1963. Elle apporte des modifications radicales aux opérations taxables et aux assujettis à la TVA. Ainsi, l’application d’un régime fiscal à une opération immobilière dépend de la qualité des parties et celle de l’immeuble acquis. Cette taxation entraine des impacts notables sur la situation économique des promoteurs et des investisseurs. Il convient dans ce sens de définir les terrains à bâtir ainsi que les charges fiscales qui incombent au vendeur.

En revanche, cette législation portant sur la TVA apparait très compliquée par rapport aux autres pays. Il y a une difficulté pour sa mise en application et une complication sur son accommodation à l’unité économique dans l’Union Européenne. En conséquence, l’Etat a dû entamer des procédures qui ont pour but d’harmoniser et d’adapter cette taxation à celle de l’Union Européenne. Cette refonte est inévitable pour la France.

L’observation et le rapprochement de ces circonstances attirent l’attention de se questionner sur l’opportunité, l’efficacité et l’impact de cette nouvelle mesure fiscale sur les opérations immobilières. Comment agencer ces dispositifs fiscaux à la situation économique des opérateurs en immobilier tout en visant la promotion du marché et l’amélioration de l’accessibilité de tous à un lotissement décent ? La réponse à cette question procure des précisions sur les lignes directrices de la réforme de la TVA immobilière en France, son applicabilité dans les opérations immobilières et les impacts économiques de cette réforme sur le marché et le secteur en général. Afin de trouver une solution conventionnelle concernant la maitrise de l’application de cette réforme de TVA sur les opérations immobilières, l’intervention d’un expert-comptable illumine au mieux le traitement d’un tel sujet en menant une étude à trois étapes. La première partie se concentre sur l’appréciation des apports de la nouvelle loi à comparer avec l’ancienne, ensuite, une mise en application de la nouvelle loi par type d’activité constitue l’axe principale de la deuxième partie. La troisième partie traite enfin le fruit de l’intervention de l’expert-comptable à travers la proposition d’un guide méthodologique lié au contrôle de la TVA.

TABLE DES MATIERES

PREMIERE PARTIE : LES SPECIFICITES DU NOUVEAU REGIME DE TVA

SUR LES OPERATIONS IMMOBILIERES

Chapitre 1 : Distinctions fondamentales entre l’ancien et le nouveau régime

Chapitre 2 : Les grandes lignes de la réforme et leurs conséquences sur les opérations réalisées

DEUXIEME PARTIE : ANALYSE DE L’APPLICATION DE LA TVA

PAR TYPE D’ACTIVITE

Chapitre 1 : Les opérations d’achat-revente d’immeuble

Chapitre 2 : Les opérations de construction-vente d’immeubles

Chapitre 3 : Le lotissement de terrains

TROISIEME PARTIE : PROPOSITION D’UN GUIDE METHODOLOGIQUE

Chapitre 1 : La collecte et le traitement des informations

Chapitre 2 : Mise en place d’une procédure de contrôle de TVA

Chapitre 3 : Application du guide à différents cas

CONCLUSION

ANNEXES

PREMIERE PARTIE : LES SPECIFICITES DU NOUVEAU REGIME DE LA TVA SUR LES OPERATIONS IMMOBILIERES

L’observation conjointe des différentes circonstances juridiques et économiques constitue l’une des bases fondamentales de la réforme sur la TVA immobilière. Parmi ces circonstances figure la dégradation du marché, confirmée par la diminution de la demande et l’augmentation des stocks ; le souci qui préoccupait la puissance publique et les différentes institutions de règlementation concernant l’effet de contagion de la crise des crédits immobiliers aux Etats-Unis qui se présentait comme l’origine de la crise financière et la progression du processus de l’intégration économique de l’Union Européenne. La progression vers la réforme est devenue une exigence. Mais parmi les différentes dimensions qui caractérisent cette réforme, il convient dans cette première partie de se concentrer sur quelques points importants qui expriment la distinction de l’ancien et du nouveau régime ainsi que les impacts constatés au niveau des opérations sur l’immobilier.

Chapitre 1 : Distinctions fondamentales entre l’ancien régime et le nouveau régime

Section 1 : Les contribuables concernés

1 – Les assujettis agissant comme tel

1. a) Rappel sur la définition d’un assujetti

L’interprétation de la définition de l’assujetti par la directive sur la TVA dans son second article et dans le CGI en son 256^ème article met en lumière la relation substantielle entre trois éléments dont : la nature économique de l’opération ; le mode d’acquisition de l’immeuble assorti de cette opération et la qualité juridique de l’opérateur qui effectue l’opération. Ce propos est justifié par la mention suivante : « Sont soumises à la TVA les livraisons de biens et prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ».

La raison pour laquelle la définition de la notion d’assujetti tient son importance se rapporte à l’application ou non de la taxation de l’opération sur l’immeuble. Ainsi, les règles de taxation seront appliquées sous condition que l’opérateur est un assujetti à la TVA. La qualité de l’opérateur régit donc la fiscalité de l’opération.

1. b)  Un assujetti agit comme tel

Pour déterminer qu’un assujetti agisse en tant que tel, il convient de déterminer la raison principale qui lui incite à entreprendre une opération immobilière. En effet, un assujetti agit en tant que tel lorsqu’il procède  à une opération immobilière qui affectera le patrimoine de son entreprise ou lorsqu’il le fait suivant un but commercial. Par conséquent, lorsque la personne physique ou morale entreprend une opération immobilière dans un but patrimonial, elle n’agit pas en tant qu’assujetti.

A cet égard, la définition contribue et facilite l’identification du fait générateur de la TVA en fonction de la raison principale qui anime le consentement de l’assujetti à effectuer l’opération immobilière. Même si l’opération revêt un caractère intentionnellement mixte, l’application de la TVA tient compte de la proportionnalité de l’affectation de l’opération à un but commercial et à un but simplement patrimonial. Néanmoins, cette disposition devra être analysée individuellement dans le cas d’une location et d’une cession.

2 – Les particuliers non assujetti à la réalisation de certaines opérations entrant spécifiquement dans le champ de la taxe

Les textes relatifs au fondement de la réforme stipulent quelques cas d’exception qui va probablement à l’encontre de la définition de l’assujetti dans les paragraphes précédents. En principe, l’application de la taxe dépend de la qualité de la personne qui entreprend l’opération, mais dans le cas traité ici, la taxation est fonction de l’opération.

Selon l’article 178 de l’instruction du 29 décembre 2010 relative à la TVA sur les opérations immobilières qui renvoie à l’article 275 du CGI, 2 et 3 de l’alinéa I : « Les personnes qui hors d’une activité économique cèdent un immeuble neuf qu’elles ont acquis comme immeuble à construire ne sont assujetties à la TVA qu’au titre de cette cession ». Ce qui revient à dire que l’opération de cession d’immeuble est l’aiguillon qui oriente la définition et la taxation et non la qualité de l’opérateur en tant qu’assujetti ou non assujetti. Comme il s’agit d’un cas particulier, l’indication de la disposition 2 de I de l’article 271 du CGI vient limiter le droit de déduction de ces opérations occasionnelles seulement au moment de la livraison de l’immeuble en question. Il en est ainsi pour les opérations de cession (revente) d’un immeuble en VEFA effectuées dans un cadre privé pendant les cinq ans de l’achèvement de l’immeuble. En effet, la définition du fait générateur de la TVA surpasse la définition de la qualité de