Le rôle d’un expert-comptable dans l’apport d’un fond libéral à une société d’exercice libéral à responsabilité limitée : le cas d’un médecin généraliste
Le rôle d’un expert-comptable dans l’apport d’un fond libéral à une société d’exercice libéral à responsabilité limitée : le cas d’un médecin généraliste
Introduction
La transformation de l’exercice libéral de la médecine en société commerciale à responsabilité limitée est a priori une disposition législative encadrée par le code de commerce, le code de déontologie et de la santé publique. C’est une option qui promet quelques avantages tant pour la société que pour les associés : Favoriser la gestion commerciale de l’objet social qui est l’exercice de la profession de médecine elle-même sans nuire à la nature libérale de la profession ni au respect de la déontologie ; augmenter la possibilité aux médecins de faire fructifier leur apport en société en multipliant les activités qu’ils sont habilités à faire, opérations civiles financières, mobilières et immobilières se rattachant à l’objet social et de nature à favoriser l’efflorescence de leur activité ; offrir aux associés une possibilité d’allègement fiscale et de gestion efficiente de leur patrimoine professionnel.
Désirant profiter de ces avantages, les praticiens se penchent progressivement sur l’adoption de ce mode d’exercice. Avec le conseil et l’accompagnement de l’expert-comptable, ils estiment que la fructification de leur revenu est une solution à portée de main non seulement par les solutions d’optimisation fiscale qu’offre un SELARL mais aussi par l’extension des sources de revenus alternatives, rattachées à leur actif professionnel. En plus, ils sont envieux de projeter un départ en retraite plus serein et sécurisé.
Cette transformation renferme cependant deux volets nécessitant de la technicité assez pointue. Le premier volet est juridique. Il se porte essentiellement sur le respect des conditions nécessaires à l’acquisition de la qualité d’associé dans une société commerciale tout comme le respect des dispositions des codes de santé publiques et de la déontologie. Le second est technique. Il exige que l’apport doive être comptabilisé selon les règles comptables relatives au capital social. En outre, les techniques comptables nécessaires à l’étude du plan de financement, à la valorisation et à l’estimation des gains sont aussi de rigueur tout comme la technique de démembrement des parts sociales.
Constatant que la conduite des diligences appropriées à ces techniques représente des aptitudes qui échappent souvent à l’habileté d’un médecin, l’intervention d’un expert-comptable parait indéniable. Et ce, pendant l’installation de l’associé, tout au long de la vie de la société et même lors de son départ en retraite.
C’est la raison pour laquelle nous sommes amenés à centrer nos réflexions autour de la question suivante : par quel moyen peut-on rentabiliser la transformation du revenu d’un médecin en apport en société d’exercice libérale à responsabilité limitée ?
Afin d’y répondre convenablement, nous sommes engagés à entamer une méthodologie de recherche qualitative reposant sur la validation des hypothèses par l’analyse et le traitement des données primaires recueillies auprès de quelques individus préalablement choisis.
Ce qui nous amène à voir dans une première section comment le médecin associé et l’expert-comptable opèrent-ils dans la constitution et la rentabilisation de l’apport en société. Elle a comme objectif la maitrise des procédures juridiques encadrant la détermination de la qualité d’associé et d’élucider les droits et obligations rattachés à celle-ci tout en se consacrant sur les droits d’associés et la transmission des droits sociaux. En outre, elle poursuit aussi un deuxième objectif qui est de saisir le vif de l’intervention de l’expert dans son encadrement de l’analyse comptable du financement de la société. Autrement dit, il convient d’élucider les montages comptables et financiers relatifs à l’analyse du plan de financement et à la fructification de l’apport en question.
Les explications apportées à ces différents points nous facilitent la formulation des hypothèses à valider dans la seconde section du travail. Comme il s’agit d’une méthode de recherche qualitative reposant sur une démarche hypothético-déductive, la collecte et le traitement des données iront compléter l’étude. Ces données se portent sur l’étude de cas détaillée et chiffrée mettant en exergue l’apport, sa conversion en capital, les droits d’associés qui en découlent et l’étude financière de sa fructification. À la fin de cette étude, nous serons en mesure de formuler les recommandations pratiques permettant aux médecins généralistes ayant un projet de constituer son apport en SELARL de s’accommoder aux quelques étapes ainsi proposées et de saisir les jalons qui nécessitent l’intervention de l’expert-comptable.
Sommaire
Partie 2. Le rôle de l’expert-comptable dans l’apport d’un fonds libéral à un SELARL : le cas d’un médecin généraliste
Section 1. Intervention dans la constitution et la rentabilisation de l’apport en société
- Réguler les aspects juridiques relatifs à l’apport en société
1.1.1. Assister à la conversion de l’apport en capital
1.1.2. Etablir les droits et les comptes d’associés
1.2.3. Préparer la transmission des droits sociaux
1.2. Encadrer l’analyse comptable du financement de la société
1.2.1. Affiner l’analyse du plan de financement
1.2.2. Estimer les gains annuels et mensuels de l’apport
1.2.3. Actualiser les parts sociales transmissibles
Section 2. Présentation méthodologique et hypothèse de recherche
2.1. Hypothèses
2.2. Méthodologie
2.2.1. Recueil des données
2.2.2. Présentation détaillée des données analysées
Section 3. Analyse et interprétation des résultats
3.1. Interprétations des résultats
3.2. Recommandations
Conclusion
Partie 2. Le rôle de l’expert-comptable dans l’apport d’un fonds libéral à un SELARL : le cas d’un médecin généraliste
La conversion de la profession libérale en une société d’exercice libéral exige l’exécution d’un certain nombre de procédure juridique, technique et comptable. En tant que médecin généraliste, la connaissance en ces matières parait très limitée à l’exception de quelques bagages en comptabilité et fiscalité. C’est à ce point que devient incontournable l’assistance et le conseil de l’expert-comptable qui constituent le contenu des deux sections suivantes. La première clarifie l’intervention de l’expert dans la constitution et la rentabilisation de l’apport du médecin en société et la deuxième illustre de manière pratique les diligences prévues pour mener à bien ces deux montages à l’aide des cas traités par un cabinet d’expertise comptable.
Section 1. L’intervention dans la constitution et la rentabilisation de l’apport en société
En tant que conseiller et assistant, l’expert-comptable a pour rôle d’établir avec le médecin les mécanismes juridiques et comptables relatifs à la conversion du fonds en apport en société, et de définir le montage comptable d’estimation des gains.
- Réguler les aspects juridiques relatifs à l’apport en société
Les dispositifs à la genèse de l’exercice libéral sous forme de société sont institués par la loi du 31 décembre 1990 et les articles R4113-1 et suivants du code de santé publique. À ce sujet, cinq formes juridiques ont été autorisées parmi lesquelles figure la SELARL ou « société d’exercice libéral à responsabilité limitée », champ d’application de notre étude. Ces textes encadrent les interventions et le conseil de l’expert-comptable concernant la régulation juridique de l’apport du médecin. À ce point, il importe d’analyser successivement la conversion de l’apport en capital, l’établissement du droit et comptes des associés et la préparation à la transmission des droits sociaux.
- Assister à la conversion de l’apport en capital
La règle des apports
En vertu des articles du code de commerce, les apports doivent figurer dans les mentions obligatoires du statut d’une SELARL. À ce propos, ce sont les articles L229-3 et L223-3 qui régissent respectivement les apports en nature et les apports en numéraire, lesquels doivent être décrits de manière claire et précise dans le statut afin d’éviter toute ambigüité.
Les apports en numéraire
Ce sont des dépôts d’argent effectués par le médecin afin de constituer le capital de la société. La date de dépôt est fixée huit jours après leur réception chez le notaire, dans une banque ou à la caisse de dépôt et consignation sous forme de compte de société en formation. Après cela, le dépôt doit être mentionné au statut.
Concernant la libération des apports en numéraire, l’article L223-7 stipule qu’ils doivent être libérés d’au moins 1/5 de leur montant, autrement dit, 20% de la somme que le médecin promet de s’acquitter. Il s’acquittera ensuite des 4/5 restants pendant les cinq années suivant l’immatriculation selon la décision du gérant. Mais la procédure de libération doit être portée à la mention du statut.
Les apports en nature
C’est un ensemble de biens meubles ou immeubles, corporels ou incorporels apportés par le médecin à la nouvelle société. Ce type d’apport est considéré comme une dotation initiale nécessaire à la gestion de la patientèle lors de l’ouverture de la société, plus précisément à l’exploitation de l’objet social.
Les biens donnés en apports font l’objet d’une évaluation dans le statut selon l’article 223-3, 1° du code de commerce. Il appartient aux commissaires à l’évaluation d’intervenir dans cette tâche et de rédiger un rapport correspondant, et puis d’insérer ce dernier en annexe au statut. Par contre, l’article 223-3, alinéa 2 du code de commerce réserve trois conditions, rendant inutile l’intervention des commissaires à l’évaluation :
- La valeur d’un apport en nature est inférieure à 7500 euros
- La valeur globale des apports est inférieure à la moitié du capital
- Les deux conditions sont réunies mais les associés décident à l’unanimité d’écarter l’intervention et de procéder par eux-mêmes à l’évaluation.
Deux scénarios émergent de la règle régissant l’évaluation des apports en nature.
Si l’intervention des commissaires est obligatoire, c’est-à-dire, la valeur d’un apport ou la valeur globale des apports dépassent les seuils, les futurs associés procèdent à la nomination des commissaires. À cet effet, une liste des commissaires aux comptes et d’experts est publiée par les cours et tribunaux. Dans cette liste, les associés choisissent soit par concertation, soit par ordonnance du tribunal de grande instance le commissaire évaluateur. Ce dernier effectue l’évaluation de chaque apport en nature et en rédige un rapport détaillé. Malgré cela, la valeur définitive de l’apport que chaque associé entend procurer à la société est déterminée à leur propre insu. Si la valeur est différente que celle donnée par le commissaire, ils sont tenus solidairement responsables à l’égard des tiers pendant une période de cinq ans.
Si les associés décident de faire eux-mêmes l’évaluation, ils se chargent de retranscrire la valeur des apports, individuellement et dans leur ensemble, dans le statut et sont tenus responsables à l’égard des tiers pendant une période de cinq ans.
Les apports en industrie
Les apports en industrie entendent la mise à la disposition des connaissances techniques, de son travail et de ses services au profit de la société. Cela conduit à la création d’une part d’industrie, une disposition exclusivement autorisée dans les SARL conformément à l’article L223-7 du code de commerce, qui seront rémunérées en part sociale estimée égale à la part de bénéfice de l’associé qui a le moins apporté.
L’apport en industrie est une solution avantageuse à l’intégration d’un associé ne disposant pas des ressources financières suffisantes. Il donne naissance à une qualité d’associé jouissant d’un droit sur la répartition des bénéfices même si l’associé a cessé d’exercer pendant une période de dix ans. Cependant, ce droit rattaché à l’apport en industrie a été retranché par la jurisprudence et peut être liquidé par des dispositifs statutaires dans la mesure où il occasionnerait une inégalité entre les associés encore en exercice et ceux en cessation d’activité.
Les exceptions à la règle
La règle des apports réserve des exceptions relatives aux deniers et biens appartenant à la communauté des époux.
Concernant l’apport en denier en communauté, c’est le code civil dans son article 1832-2, alinéa 2 qui souligne que celui qui a fait l’apport acquiert la qualité d’associé à la SELARL. Mais l’autre époux a un droit de revendication de ladite qualité à la hauteur de la moitié des parts attribuées à l’apport en question. Dans ce cas, il faut que l’autre époux soit tenu informé de la décision de son époux à mettre en apport le denier en communauté et qu’il l’a mentionnée dans l’acte d’apport. Après cela, il a trois possibilités : renoncer au droit d’exercice, exercer un droit de revendication, ne pas se prononcer. Dans le cas contraire, c’est-à-dire, l’information n’a pas été faite dans le statut, l’apport en question est passible de nullité au sens de l’article 1832-2, alinéa premier du code civil.
Concernant l’apport en nature, la même règle est applicable à une exception près. Si le bien en commun mis en apport est un immeuble, le simple fait d’informer l’autre époux ne suffit plus, il faut lui obtenir une autorisation express au sens de l’article 1424 du code civil.
Les règles de constitution et de répartition du capital
Les apports en numéraire et en nature tels qu’ils sont décrits dans les sections précédentes constituent le capital de la SELARL au moment de sa formation. Ce capital n’est pas figé, il peut varier tout au long de la vie de la société soit majoré par l’incorporation des nouveaux apports soit minoré des pertes financières ou des reprises des apports. Sa répartition en parts sociales découle librement de la décision et de la concertation des fondateurs et associés.
Le montant du capital social
Conformément au droit commun, constituer une SELARL revient à réunir un capital d’un montant minimum de 7500 euros résultant de la somme des apports en numéraire et nature (après évaluation). Par ailleurs, les apports en industrie ne donnent pas droit à des parts sociales mais seulement à des parts de bénéfice.
Cependant, la mise en vigueur de la loi sur l’initiative économique du 21 juin 2003 a modifié ce seuil minimum de capital social. Désormais, le capital minimum d’une SARL est librement déterminé par les associés et devrait être divisé en parts sociales égales en vertu de l’article L233-2 du code de commerce.
La répartition du capital social d’une SELARL
La règle de répartition du capital est apparemment assez complexe mais sa finalité penche vers la protection de l’indépendance du médecin dans l’exercice de sa profession. Elle stipule à cet effet la détention de la majorité du capital par le médecin et le reste par les autres professionnels.
- En vertu de l’article 5 alinéa premier de la loi du 31 décembre 1990 relative aux SEL, le capital de la société doit être majoritairement détenu par le professionnel en exercice, c’est-à-dire, le médecin exerçant au sein de la SELARL. Ce dernier doit alors détenir plus de 50% du capital et droits de vote afin de disposer d’un contrôle effectif sur la société et exercer en toute indépendance.
Par contre, l’article 5-1 de la même loi prévoit la possibilité pour les autres personnes physiques exerçant au sein de la société de détenir le capital social à hauteur de plus de sa moitié. Comme cette disposition peut porter préjudice à l’indépendance du médecin, deux autres dispositions annuleront son effet. La première disposition stipule que la détention par ces autres professionnels de la majorité du capital se limite à la détention du capital proprement et écarte les droits de vote. Ces derniers sont majoritairement réservés au médecin de nature à rendre effective sa direction dans la société. Quant à la seconde disposition, bien qu’elle avance le principe de l’égalité entre le nombre de voix et des parts sociales, la règle sur l’apport en industrie concourt à la dissociation de la détention du capital et accorde au médecin le pouvoir de contrôle au sein de la société.
- Conformément aux autres dispositions de la même loi, le complément de capital non détenu par les médecins exerçant dans la société peut l’être soit par les professionnels extérieurs ou assimilés soit par les tiers non professionnels.
Comme professionnels extérieurs et assimilés, l’article 5 1° à 3° de la loi relative aux SEL énumère les personnes physiques ou morales membres de la profession et constituant l’objet de la SELARL mais qui n’y exercent pas ; les anciens médecins de la SELARL mais qui ont cessé leur fonction pendant une période de 10 ans ; les ayants droit de ces personnes précitées jusqu’à cinq ans après leur décès et toute tierce personne physique ou morale de toute profession et de toute activité à condition que sa participation ne dépasse pas le ¼ du capital social.
- En sus de ces deux dispositions, la loi écarte aussi certaine personne à la détention du capital d’une SELARL. Il s’agit des personnes dont l’exercice au sein de la société pourra porter préjudice à l’indépendance des associés en fonction. Figurant parmi ces personnes écartées les autres professionnels en médecine et paramédical, les pharmaciens d’officine et les vétérinaires, les directeurs ou adjoints d’un laboratoire d’analyse de biologie médicale, les fournisseurs, distributeurs ou fabricants de matériels médicaux et paramédicaux et les organismes ou entreprises d’assurances, de retraite, de prévoyance et de protection sociale.
Prise en connaissance des apports et de la constitution du capital par l’expert-comptable et le médecin
En se basant sur ces dispositifs légaux régissant les apports et le capital, il est du devoir de l’expert-comptable de mener des procédures de reconnaissance permettant de donner au médecin l’assurance d’une conformité juridique. À cet effet, il peut éclairer ces procédures juridiques en utilisant des outils de collecte d’informations simples et efficaces et en proposant des arbres de décision facilitant les choix entre les options possibles. Ces outils semblent avoir une grande importance surtout dans la reconnaissance de la constitution du capital qui recèle une complexité juridique assez accrue. En plus de cela, certaines dispositions méritent une attention particulière afin d’éviter les préjudices telles que la nullité des apports. C’est la raison qui nous amène à proposer les modèles d’outils ci-après.
Questionnaire d’appréciation de la conformité à la règle des apports
Les apports en numéraire
Combien chaque associé verse-t-il en numéraire ?
Quelles modalités de versement : banque ? Caisse de dépôts ? Notaire ?
A quelle date ?
Quelle proportion a été libérée ?
Atteint-elle 20% de la totalité des apports ?
Quelles modalités ont-elles prévues pour acquitter les 80% ?
Est-ce qu’il y a des deniers en communauté des époux dans les apports de chaque associé ?
Si oui, est-ce que l’époux associé a-t-il porté cette information auprès de l’autre époux ?
Quelle est la décision de ce dernier : renonciation au droit d’exercice ? Exercice de son droit de revendication ? Ne se prononce pas ?
Les apports en nature
Quels sont les meubles apportés en nature par les associés ?
Sont-ils issus des biens individuels de l’associé ou des biens en communauté des époux ?
Si en communauté, sont-ils portés à la connaissance de l’autre époux ?
Quelle type d’évaluation permet-elle de les valoriser : par un commissaire évaluateur ? par les associés eux-mêmes ?
À quelle valeur sont-ils évalués ?
Quels sont les immeubles apportés en nature par les associés ?
Sont-ils issus des biens individuels de l’associé ou des biens en communauté des époux ?
Si en communauté, y-a-t-il une autorisation express de l’autre époux ?
Quelle type d’évaluation permet de les valoriser : par un commissaire évaluateur ? Par les associés eux-mêmes ?
À quelle valeur sont-ils évalués ?
Est-ce que chaque associé tient à apporter tout l’ensemble valorisé à la société ?
Les apports en industrie
Quels sont les apports en industrie de chaque associé ?
Quelle part de bénéfice reviendra-t-il à chaque apport ?
Après la collecte des informations issues de cette enquête, le tableau suivant peut être dressé à titre de résumé sur les apports.
| TABLEAU DE RECONNAISSANCE DES APPORTS | ||||
| Types d’apports | En numéraire | En nature | En industrie | Observations |
| Associé 1 | Montant :
Libéré initialement : |
Meuble :
Type d’évaluation : Immeuble : Type d’évaluation : |
Type de spécialisation :
Part de bénéfice attendue : |
|
| Associé 2 | Montant :
Libéré initialement : |
Meuble :
Type d’évaluation : Immeuble : Type d’évaluation : |
Type de spécialisation :
Part de bénéfice attendue : |
|
| Total des apports | ||||
En plus de ce tableau, il est aussi prudent d’éditer un tableau de répartition du capital social afin de mettre en exergue la part de chaque associé et de s’assurer de la conformité à la règle juridique de la détention du capital.
| TABLEAU DE REPARTITION DU CAPITAL SOCIAL | |||
| Composition du capital social | Montant après évaluation | Pourcentage | Droits de vote rattachés |
|
Total du capital social :
_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ euros |
Total des apports en numéraire : _ _ _ _ _ _ _ _
Total des apports en nature : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ Les apports en industrie* : _ __ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
||
| Part du médecin associé |
_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
_ _ _ _ _ _
_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
_ _ _ _ _ _ _
_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
| Part des autres professionnels extérieurs ou assimilés | |||
| Part de tierces personnes non professionnelles | |||
| Observations | *Les apports en industrie doivent être précisés mais non pas valorisés | ||
Pour reconstituer ces outils, un autre tableau de synthèse peut être dressé afin de vérifier que tous les items relatifs aux apports et au capital social respectent les dispositions légales telles qu’elles sont expliquées dans les sections précédentes. Par ailleurs, cet autre tableau facilite aussi les travaux de l’expert concernant la vérification des mentions obligatoires à annexer au statut de la société en formation et la rédaction même du statut.
1.1.2. Etablir les droits et les comptes d’associés
La constitution du capital d’une SELARL est matérialisée par l’établissement des comptes courants d’associés et la définition des droits résultant du montant de ce compte et de la considération de la qualité de la personne associée. La réglementation sur les comptes d’associés constitue donc une procédure complémentaire de la répartition du capital de la société. De ce fait, il convient de rappeler la règle qui la régit ainsi que les outils nécessaires à son établissement par l’expert-comptable.
Règle régissant l’établissement des comptes d’associés
Définition
Par définition, le compte courant d’associés peut être analysé comme un prêt ou une avance consenti à la SEL sous forme de trésorerie pour combler ses besoins de financement. Il peut prendre deux formes : un versement en espèce effectué par l’associé à la caisse de la société ou une renonciation temporaire des sommes comme les dividendes et les rémunérations qui lui sont dues. En pratique, la constatation et l’évaluation de ces sommes sont opérées par le biais de la comptabilité suivant un compte comptable appelé « compte courant ».
Montant maximal possible d’être versé à titre de compte courant d’associés
Le montant maximal des sommes pouvant être alloué à titre de compte courant et les dispositions relatives déterminant les conditions de leur retirement sont instaurés par le décret du 23 juillet 1992. Ainsi, tout associé dispose d’un droit important au capital de la société parce qu’à tout moment, il peut demander le remboursement d’un compte courant important. Par ailleurs, le même décret définit deux types d’associés dans une SELARL dans son article 1er, alinéa 1er. Cette classification est fonction du montant maximum qu’un associé peur verser et de la position de l’associé vis-à-vis de la société.
- La première catégorie d’associés réunit les associés en exercice dans la société et leurs ayants droits devenus associés qui peuvent verser un montant maximal ne dépassant pas deux fois leur participation au capital social à titre de compte courant.
- La seconde catégorie d’associés regroupe les autres associés qui n’exercent pas dans la société, dont le versement à titre de compte courant est limité à concurrence de leur participation au capital social afin de limiter leur influence sur l’exercice du professionnel associé.
Conditions et formalités de retrait des sommes versées à titre de compte courant
Pour retirer les sommes versées par un associé à titre de compte courant, l’article premier, alinéa 2 du décret prescrit les formalités préalables à respecter. À ce propos, il faut que l’associé intéressé rédige une notification préalable par lettre recommandée à la société tout en s’engageant à respecter le préavis mentionné par le statut. Le délai de ce préavis varie selon la qualité de l’associé. Si l’associé est en exercice dans la société, il doit attendre 6 mois pour pouvoir retirer les sommes du compte courant. En revanche, c’est-à-dire que l’associé n’est pas en exercice dans la société, le délai s’élève à 1 an. La première raison est d’ordre économique parce que le retrait d’une somme importante dans le compte courant a un impact sur les disponibilités de la société et la seconde raison est de limiter le pouvoir des associés externe sur la gestion financière. Dans cet ordre d’idées, le délai du préavis laisse du temps au comptable pour planifier le mouvement prévisionnel de la trésorerie en anticipant le décaissement à un moment donné de l’exercice.
Outil de suivi des comptes courants d’associés
Pour assurer la conformité de la comptabilisation et de l’évaluation d’un compte courant, il est important que l’expert-comptable conçoive un outil de contrôle et de suivi à mettre à la disposition du dirigeant de la société. Cet outil procure des informations sur la qualité d’associé, sur le plafond de compte courant et sur la formalité relative à chaque type d’associé quant au retrait des sommes versées à titre de compte courant.
Questionnaire de prise de reconnaissance de la conformité des comptes courants
Concernant la qualité d’associé
L’associé est-il en exercice dans la société ?
L’ayant droit est-il en exercice dans la société ?
Concernant le versement
De quelle manière le compte courant est alimenté ? Versement en espèce ? Renonciation temporaire à des rémunérations ? Renonciation temporaire de dividendes ?
Les sommes versées respectent-elles les plafonds relatifs au statut d’associé ?
Concernant le retrait
Les formalités préalables sont-elles respectées ?
Quel droit de préavis l’associé dispose-t-il ?
Après avoir collecté les informations résultant de la mise en œuvre de ce court questionnaire, l’expert est en mesure de dresser un tableau de récapitulation permettant de vérifier la conformité du compte courant d’associés.
| Tableau de vérification et suivi de la conformité du compte courant | ||||
| Associés ou ayants droits devenus associés | Qualité | Concours au capital social | Droit de versement à titre de compte courant | Délai de préavis de retrait au compte courant |
| Nom :
_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ Prénom : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
|
_ _ _ _ _ euros
(_ _ % droit de vote) |
_ _ _ _ _ euros
(_ _ *capital) |
|
| Nom :
_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ Prénom : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
|
_ _ _ _ _ euros
(_ _ % droit de vote) |
_ _ _ _ _ euros
(_ _ *capital) |
|
Ce tableau dépeint de manière pratique les tests, les vérifications et suivis à faire pour assurer la conformité de la gestion du compte courant d’associés selon la règlementation.
1.1.3. Préparer la transmission des droits sociaux
La transmission des droits sociaux par un associé est la transmission des droits portant sur les parts sociales qu’il s’agit d’un droit financier ou d’un droit de vote. L’opération peut se faire en deux options : soit par le démembrement des parts sociales pour la transmission partielle soit par leur cession pour la transmission totale. Dans les deux cas, le respect de la règle de répartition du capital, initialement établie lors de la constitution du capital social de la société doit être appliqué avec rigueur.
Quel que soit le mode de transmission privilégié par l’associé, les impacts sur la détention du capital, sur le droit de vote et sur le financement des actifs de la société ont fait de cette cession un objet de réflexion incontournable à cette étude. Il a une influence sur la rentabilisation des apports du médicine et donc, il intéresse plus particulièrement l’expert-comptable et le dirigeant de la SELARL. À ce sujet, l’expert est amené à préparer cette transmission en établissant d’abord la règle et en proposant des outils de vérification et de suivi de la transmission des droits sociaux.
Règle régissant la transmission des droits sociaux
Définition
La transmission des droits sociaux est une opération par laquelle un associé cède une partie ou la totalité de ses parts à un autre associé de la SELARL ou à une tierce personne extérieure. Dans le premier cas, les parts sociales cédées renforcent la participation au capital social et dans le second cas, elles déterminent l’arrivée d’un nouvel associé.
L’objet de la cession, la qualité du cédant et du concessionnaire
Quelle que soit la qualité du concessionnaire, les parts transmissibles sont les rémunérations des apports en numéraire ou en nature. Par contre, les parts d’industrie sont non transmissibles parce qu’en principe, elles s’éteignent lors du départ de l’associé.
En ce qui concerne le cédant, deux cas peuvent se présenter. Le premier cas concerne les parts constituant des biens en communauté de l’associé et de son conjoint et dont la cession exige une autorisation de l’autre conjoint sous peine de nullité. Par ailleurs, le second cas touche les parts constituant des biens indivisés de plusieurs personnes. La cession exige nécessairement l’accord des co-indivisaires.
En ce qui concerne la qualité du concessionnaire, si la cession est effectuée au profit d’un associé, de son conjoint, d’un de ces ascendants ou descendants, aucun agrément ni intervention de la part des autres associés n’est exigé. En revanche, si la cession est réalisée au profit d’une tierce personne, plusieurs conditions sont à respecter. L’associé voulant céder ses parts doit notifier son intention aux autres associés par une lettre recommandée avec accusé de réception ou d’un acte d’huissier de justice conformément à l’article R223-11 du code de commerce. Une autre condition concerne la définition d’une tierce personne en qualité de concessionnaire. En principe, il s’agit d’une personne extérieure à la société outre le conjoint, les ascendants et les descendants du cédant.
Conséquence de la cession
La cession des parts sociales à une tierce personne a des répercussions sur les droits financiers du cédant qui sont parallèlement cédés avec le droit de vote. La transmission de ces droits accorde au concessionnaire un droit sur les dividendes, les réserves, le compte courant d’associés et sur les obligations du cédant. Concernant les dividendes, le nouvel associé de la SELARL dispose d’un droit sur les dividendes issus de sa nouvelle part, même les dividendes rattachés à un exercice antérieur. Autant pour les réserves, le nouvel associé en dispose les droits qui lui sont transférés. Cependant, le droit sur le compte courant du cédant connait une restriction. En principe, le nouvel associé n’en dispose aucun droit excepté l’existence d’une convention des parties lui accordant ce droit. Le même principe s’applique aussi aux engagements pris par le cédant avant la cession comme les cautionnements.
Outil nécessaire à l’expert-comptable pour préparer la transmission des parts sociales
Afin de préparer l’éventuelle transmission des parts sociales, l’expert-comptable est amené à concevoir un outil de collecte d’information ayant pour objectif d’apprécier les parts transmissibles, la qualité du cédant et celle du concessionnaire. Le petit questionnaire suivant aidera l’expert-comptable dans cette procédure.
Concernant les parts à transmettre
De quels types sont les parts à transmettre ? Numéraire ? Industrie ?
Quel en est le droit de vote correspondant ?
Concernant le cédant
Qui est le cédant ?
Est-ce un médecin ? Un autre professionnel ?
Comment la part doit-elle être cédée ? En totalité ? En partie ?
La part à céder constitue-t-elle les biens en communauté ? Les biens indivisés ? Du patrimoine individuel du cédant ?
Concernant le concessionnaire
Est-ce qu’il est une personne extérieure à la société ?
Est-ce qu’il est un associé ? Un ou une conjointe ? Un ascendant ? Un descendant ?
La conception de ce questionnaire aide le dirigeant de la SELARL à préparer avec assurance la transmission des parts sociales. Elle facilite l’identification du cédant, son rôle dans la société, son influence sur la répartition du capital, son projet de cession et la place des parts dans son patrimoine. Elle concourt aussi à l’identification du concessionnaire, une variable importante qui définit les règles et procédures à suivre selon qu’il soit une tierce personne, un associé ou une autre personne ayant droit. Ces informations collectées aident ainsi le dirigeant à s’assurer que la transmission se passera dans le respect des règles, rétrécissant ainsi toute forme de nullité et de préjudice incombant au dirigeant ou à la société.
1.2. Encadrer l’analyse comptable du financement de la société
Après avoir mis au point les aspects juridiques relatifs à l’apport et aux comptes courants d’associés, nous insistons dans la présente section sur la préparation du montage financier de la SELARL. L’objectif est d’estimer la rentabilité du fonds libéral apporté par le médecin à a SELARL ainsi que la rentabilité de la société en général. Pour cela, il est important d’analyser le plan de financement de la SELARL, d’estimer les gains annuels et d’actualiser les parts sociales transmissibles.
1.2.1. Affiner l’analyse du plan de financement
Objectif de l’analyse du plan de financement
Le plan de financement est la modélisation de l’évolution de la trésorerie de la SELARL à partir de la mise en commun des apports par le biais de la constitution du capital social et l’alimentation des comptes courants d’associés. Cette analyse vise à estimer le revenu disponible du médecin pour chaque exercice et d’assurer que celui-ci reste toujours imposable selon la fiscalité des BNC. Dans le cas contraire, l’apport du fonds libéral à une SELARL demeure une solution inappropriée pour le praticien, car le montage n’apporte plus que l’exercice en cabinet ou il entraine une fiscalité désavantageuse au médecin.
Les outils d’analyse du plan de financement
Le financement de la SELARL comprend aux moins deux options.
Première option :
Dans ce premier type de montage, le médecin vend son patientèle à la société avec un coefficient de valorisation déterminé à l’avance. Ce coefficient sera appliqué sur un chiffre d’affaires de référence qui dans la pratique, est le chiffre d’affaires du dernier exercice. Le prix de vente est ensuite frappé par l’impôt sur la plus-value donnant ainsi un solde disponible utilisé pour constituer le capital social et alimenter le compte courant d’associés. Après soustraction de ces deux comptes dans le solde disponible, le calcul permet d’obtenir le patrimoine du médecin. Et afin de financer la patientèle, le médecin souscrit un emprunt équivalent au prix de vente de celle-ci qui sera remboursée de manière linéaire pendant une certaine période définie à l’avance.
Deuxième option :
Ce deuxième type de montage consiste à apporter la patientèle du médecin à titre d’apport en nature, valorisée par un commissaire aux comptes et constituant la part de l’associé, dans le capital social de la société. Elle constitue ainsi les parts sociales du médecin et détermine son droit de contrôle sur la SELARL. La patientèle sera ensuite évaluée avec un coefficient de valorisation fixée par rapport au chiffre d’affaires du dernier exercice. Ainsi, le capital social est égal à l’apport du médecin qui n’est pas soumis à l’impôt sur la plus-value et bénéficie d’un report d’imposition.
À titre d’illustration, le tableau suivant est proposé à titre de modèle d’évaluation du plan de financement, utilisable dans les deux cas.
Esquisse du tableau d’analyse du plan de financement
| TABLEAU D’ANALYSE DU PLAN DE FINANCEMENT | ||||
| Années | N | N+1 | … | Total |
| Excédent brut d’exploitation | ||||
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| Trésorerie disponible avant distribution | ||||
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| Trésorerie initiale | ||||
| Excédent cumulé | ||||
Ce tableau constitue un outil d’analyse du plan de financement de la SELARL par l’apport du médecin. La zone grise est réservée aux remboursements des annuités et de l’impôt des sociétés suivant le montage de la première option qui préconise le financement de la vente de la patientèle par un emprunt bancaire. Par ailleurs, elle reste vide dans le deuxième cas où la patientèle est apporté au capital social à titre d’apport en nature et récompensé en parts sociales. Mais comment valoriser la patientèle ?
Evaluation de la patientèle
La valorisation de la patientèle est un sujet plutôt difficile à cerner non seulement pour les médecins mais aussi pour la plupart des praticiens en profession libérale. L’expert-comptable doit tenir compte d’un certain nombre de critères concourant à l’obtention d’une valeur raisonnable rapprochant le plus de la réalité. Ces critères ressortent des pratiques, de la réglementation et des usages et peuvent être regroupés en quelques points tels que :
- L’existence d’un Ordre, Syndicat ou Organisme professionnel qui fournit des informations sur les transmissions
- L’existence d’une méthode de valorisation déjà véhiculée ou d’une tradition de cession
- L’existence d’une restriction à l’installation du professionnel
- L’exigence d’un diplôme de haut niveau requis pour l’installation du professionnel
- L’existence d’un marché pour le type de cession de la clientèle
- La situation géographique, milieu et caractéristique de la population
- Le genre des patients
- L’attirance de la profession
- Autres critères
En sus de ces critères, l’expert-comptable doit aussi tenir compte des différentes variables à utiliser pour la détermination de la patientèle. Ces variables sont principalement le coefficient de valorisation et le chiffre d’affaires.
La patientèle est obtenue par le produit entre le coefficient de valorisation et le chiffre d’affaires.
À titre d’illustration, le tableau suivant renseigne sur les recettes moyennes de chaque spécialiste en médecine et le bénéfice non commerciale qui en découle.
Recettes moyennes et BNC annuels des professionnels en médecine (en milliers d’euros)
| SPECIALISATION | RECETTES MOYENNES ANNUELLES EN MILLIERS D’EUROS | BNC ANNUEL EN MILLIERS D’EUROS |
| Anesthésiste | 288 | 191 |
| Cardiologue | 216 | 117 |
| Chirurgien | 257 | 137 |
| Dermatologue | 160 | 77 |
| Gynécologue | 182 | 88 |
| Médecin remplaçant | 65 | 43 |
| Médecin généraliste | 137 | 79 |
| Acupuncteur | 92 | 44 |
| Angiologue | 178 | 91 |
| Gastro-entérologue | 204 | 108 |
| Pneumologue | 171 | 90 |
| Ophtalmologiste | 262 | 136 |
| ORL | 194 | 98 |
| Pédiatre | 129 | 69 |
| Psychiatre | 118 | 66 |
| Radiologue | 367 | 149 |
| Rhumatologue | 157 | 82 |
| Stomatologue | 275 | 122 |
| Homéopathe | 101 | 49 |
Source : UNASA, 2011
1.2.1. Estimer les gains annuels et mensuels de l’apport
Objectif de l’estimation des gains
L’estimation des gains est une étape incontournable à la modélisation de la rentabilisation des apports en SELARL. Il a pour objectif l’estimation du revenu net disponible du médecin exerçant en société à partir des données comptables obtenues du tableau d’analyse du plan de financement.
L’intérêt de l’estimation des gains réside sur la possibilité de comparer le revenu obtenu par le médecin exerçant en société avec ses honoraires en cabinet en tant que médecin libéral. Si le premier excède le second, la mise en apport de son fonds est profitable que l’exercice en cabinet, sinon, l’exercice libéral proprement dit est plus rentable et il n’est pas avantageux de constituer une SELARL.
Pour affiner la procédure d’estimation des gains, l’expert est amené à concevoir une méthode de calcul basée sur la description de la situation fiscale et la situation personnelle du médecin.
Méthodes et outils d’estimation des gains
Avant de déterminer les gains annuels du médecin, il est important de calculer les charges fiscales correspondantes à la rémunération. Pour cela, l’expert est amené à établir un tableau de calcul de l’impôt net à payer en identifiant les différentes majorations et minorations relatives à la situation fiscale de l’associé.
Le calcul de l’impôt net à payer part de la rémunération de gérance qui doit être déduite des cotisations personnelles et des autres charges déductibles pour obtenir le revenu net. Ce dernier fait ensuite l’objet d’une imputation de la part des dividendes imposables après abattements, minoré des abattements fixes et autres contributions sociales sur dividendes, plus les autres revenus diminués de leur abattement respectif pour obtenir du revenu net imposable. Le taux d’impôt correspondant sera ensuite appliqué pour obtenir l’impôt à payer.
Tableau de calcul de l’impôt net à payer
| IMPOT NET A PAYER | ||||
| N | N+1 | … | Total | |
Rémunération de la gérance
|
||||
| Revenu net
+ dividendes imposables
+ autre revenus
|
||||
| Net imposable
Crédit d’impôt sur dividendes IMPOT DÛ Cotisations sociales généralisées non déductibles |
||||
| IMPOT NET A PAYER | ||||
Après la détermination de l’impôt net à payer, l’expert procède à la détermination du revenu net disponible proprement dit. Dans cette procédure, la méthode de calcul préconise l’addition entre le remboursement du compte courant, la rémunération de la gérance, les dividendes et les autres revenus et la soustraction des cotisations déductibles et de l’impôt net à payer. Le revenu net disponible annuel et mensuel découle de ce calcul.
Tableau de détermination des gains annuels et mensuels
| GAINS ANNUELS ET MENSUELS | ||||
| N | N+1 | … | Total | |
| Rémunération de la gérance
+ Remboursement du compte courant + Dividendes + Autres revenus |
||||
| – Cotisations déductibles
– Cotisations sociales généralisés prélevés à la source – Impôt net à payer |
||||
| REVENU NET DISPONIBLE ANNUEL | ||||
| revenu net disponible mensuel | ||||
Le tableau donne les résultats sur le revenu net disponible annuel du médecin calculé à partir de son apport en capital et en compte courant. Ils doivent être comparés avec les honoraires réalisés par le médecin s’il exerce en libéral et non en société afin d’en apprécier l’avantage. Par ailleurs, ils permettent aussi à l’expert et au médecin de comparer l’avantage d’avoir un foyer fiscal annuel et d’un foyer fiscal mensuel sous le régime BNC. Ce qui nous conduit à affirmer que l’estimation des gains est à la fois une procédure d’optimisation fiscale en plus d’être un ensemble de méthodes et d’outils d’estimation du revenu net disponible.
1.2.3. Actualiser les parts sociales transmissibles
La détermination des parts sociales transmissibles est une procédure qui nécessite une actualisation. La raison est qu’avant la date de la transmission, quelle qu’en soit la forme (vente, transmission, nantissement), les parts à transmettre doivent être évaluées parce qu’en réalité, les parts attribuées à chaque associé ont toutes subi des modifications au cours de l’exploitation de la SELARL. En plus, la transmission peut être partielle. Dans ce sens, l’actualisation est une procédure qui s’impose.
L’analyse de la transmission des parts sociales présente deux aspects : l’aspect juridique et l’aspect financier. L’outil de travail proposé ci-présent traite l’aspect purement financier que son utilisation permet de calculer le montant des parts transmissibles sans tenir compte de la modalité de transmission choisie par le cédant.
Principe d’actualisation
Au départ, les parts sociales sont calculées à partir du capital social de la SELARL. La valeur unitaire initiale d’une part sociale est donnée par la formule :
Prix unitaire d’une part sociale = montant du capital social / nombre de parts sociales
Si le montant initial du capital est de 25 000 euros, divisés en 100 parts, la valeur unitaire initiale d’une part est égale à 25 000/100 : 250 euros.
Au cours de l’exploitation, la constitution des actifs et la souscription des dettes entrainent une variation du prix unitaire. Après quelques années d’exploitation, un associé peut être amené à transmettre ses parts. Dans ce sens, il convient d’évaluer la valeur unitaire d’une part en tenant compte des actifs et des dettes de la société avant de pouvoir fixer le montant des parts transmissibles.
L’actualisation de la valeur unitaire d’une part social renvoie à la détermination de l’actif net. Il est nécessaire de calculer le montant du total de l’actif au jour de l’évaluation (avant la transmission) puis d’en soustraire le montant du total du passif. Le résultat de ce calcul donne le prix de cession de la société. Il sera divisé par le nombre total des parts afin d’obtenir le prix unitaire d’une part sociale.
La formule de la détermination de la valeur unitaire de la part sociale est donc :
Prix unitaire d’une part sociale = (actif social – passif social) / nombres de parts sociales
Actif social : ensemble des éléments du bilan de la société
Passif social : ensemble des dettes de la société
L’application de cette formule est, en pratique, insuffisante pour informer les associés de la société sur le montant de leur part. Il leur faut un tableau plus détaillé sur l’historique de la variation des parts sociales pour une raison de confiance. Le tableau suivant donne une esquisse imitable à ce propos.
| DATE | EVENEMENTS | VALEURS DES PARTS |
| Création de la société | Capital social : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Nombres de parts : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ Valeur unitaire : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
|
| Augmentation du capital | Nouvelle valeur du capital social : _ _ _ _ _ _ _ _ _
Nombres de parts : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ Valeur unitaire : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
|
| Réduction du capital | Nouvelle valeur du capital social : _ _ _ _ _ _ _ _ _
Nombres de parts : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ Valeur unitaire : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
|
| Avant transmission | Actif social : _ _ _ _ _ _ _
Passif social : _ _ _ _ _ _ _ Actif net : _ _ _ _ _ _ _ _ _ Nombres de parts : _ _ _ _ _ _ _ Valeur unitaire d’une part : _ _ _ _ _ _ _ _ _ |
|
| Informations sur les parts des associés | Associé 1
Nombre de parts : _ _ _ _ _ _ _ Valeurs des parts : _ _ _ _ _ _ _ Associé 2 Nombre de parts : _ _ _ _ _ _ Valeurs des parts : _ _ _ _ _ _ … |
Dans la dernière colonne, les informations sur les parts de chaque associé sont données. Il s’agit du nombre de parts avec leur valeur totale respective. C’est à partir de ces informations que doivent être basées toutes les prises de décision sur la cession, la transmission ou le démembrement des parts. Il est important de rappeler que l’augmentation et la réduction du capital social survenues au cours de l’exploitation de la société ont des répercussions sur le prix unitaire des parts sociales. D’ailleurs, les informations concernant ces évènements améliorent la visibilité du tableau et renforce la confiance entre les associés.
En sus de l’actualisation de la part transmissible, il convient aussi de faire un rappel et une synthèse sur la fiscalité d’une SELARL en commençant par l’imposition des bénéfices jusqu’à l’imposition de la transformation de la société. Avec l’expert-comptable, le médecin aura la possibilité d’apprécier les charges et les avantages fiscales d’une cession des parts lors de son départ en retraite.
Résumé de la fiscalité d’une SELARL
La fiscalité d’une SELARL peut être analysée en quatre volets.
- Les dispositions fiscales sur les bénéfices
L’exercice en SELARL est une forme de transformation de la profession libérale en société des capitaux. L’imposition des bénéfices du droit commun de plein droit est appliquée. Mais les associés doivent faire une distinction entre l’imposition des bénéfices d’une SELARL pluripersonnelle et unipersonnelle.
Pour la SELARL unipersonnelle
L’imposition des bénéfices d’une SELARL détenue par une personne physique relève du régime de l’impôt sur le revenu. Par ailleurs, l’associé unique a une possibilité d’opter pour l’impôt des sociétés d’une manière irrévocable. L’option peut être mentionnée dans le statut.
Si la SELARL est soumise à l’IR, la constatation des bénéfices est au niveau de la société, la déclaration doit être groupée avec le revenu de l’associé dans la catégorie des BNC.
Si la SELARL est soumise à l’IS, les dispositions relatives à la fiscalité des bénéfices d’une SELARL à plusieurs associés s’appliquent.
Pour la SELARL pluripersonnelle
Etant juridiquement classé en SARL, la SELARL pluripersonnelle est imposée à l’impôt sur les sociétés dans les conditions du droit commun.
L’IS s’applique aux revenus : pour les PME, un taux de 15% est appliqué si le CA est inférieur à 7.630.000 euros HT. Ce taux est valable à une fraction de bénéfice limitée à 38.120 euros pendant 12 mois et le reste est frappé par un taux normal de 33,1/3%. Ce taux s’applique à toute autre société qu’une PME.
Après la distribution des bénéfices aux associés, les dividendes supportent l’impôt sur le revenu au titre des capitaux mobiliers. Concernant les plus-values à long terme issues d’une cession des parts, elles sont imposables à un taux de 18% avec 12,1% de prélèvements sociaux. L’impôt sur les plus-values s’applique seulement pour le montant supérieur à 25.730 euros.
Une SELARL est aussi soumise à une contribution sociale de 3,3% lorsque l’IS dépasse 763.000 euros, déterminée sur la base de l’impôt à payer et à une imposition forfaitaire annuelle variant en fonction du niveau de CA.
Tableau de prise de connaissance de la fiscalité des bénéfices
| Questionnaire | Si oui | Si non | |
| SELARL unipersonnelle | L’associé opte-t-il à l’IS par option ? | Bénéfices imposables à l’IS irrévocable | Bénéfices imposables à l’IR |
| Les bénéfices sont-ils taxés à l’IR ? | La constatation des bénéfices se fera au niveau de la société
Déclaration avec les revenus imposition des BNC |
Bénéfices imposés selon les dispositions relatives à une SELARL pluripersonnelle | |
| SELARL pluripersonnelle | Le CA dépasse-t-il les 7 630 000 euros ? | Le taux de l’IS est de 33,1/3%
Le taux des cotisations sociales est de 3,3% Plus imposition forfaitaire annuelle calculé en fonction du CA |
Le taux de l’IS est limité à 15% pour la tranche inférieure à 38120 euros et à 33,1/3% pour la tranche supérieure |
| Les bénéfices sont-ils distribués à titre de dividendes ? | Les dividendes sont imposables à l’IRCM
Les plus-values à long terme d’une cession de part, elles sont imposables à l’impôt sur les PV à 18% et aux droits de prélèvements sociaux à 12,1% si supérieure à 25730 euros |
- Dispositions fiscales sur la variation du capital
La variation du capital est soumise à une certaine obligation qu’il s’agit d’une augmentation ou d’une diminution.
Pour l’augmentation du capital
L’incorporation des réserves et bénéfices par des apports en numéraire est soumise à un droit d’enregistrement fixe de 375 à 500 euros en se basant sur un niveau de capital de 225.000 euros.
Pour la diminution du capital
Les pertes entrainant une réduction de capital ne sont pas sanctionnées fiscalement à l’exception d’un droit fixe de 75 euros.
- Dispositions fiscales sur les opérations de cession des parts sociales
La cession des parts est fiscalement différente pour une SELARL pluripersonnelle et unipersonnelle.
Pour les parts d’une SELARL pluripersonnelle
Le droit d’enregistrement s’élève à 5% du montant exprimé dans l’acte de cession des parts ou sur leur valeur réelle si elle est supérieure.
Un abattement de 23.000 euros/nombres de parts pour chaque part est aussi prescrit.
Concernant les plus-values de cession, un régime d’imposition unique du type impôt sur le revenu prévoyant un taux de 27% avec la prise en compte des prélèvements sociaux est établi. Si la plus-value dépasse les 15.000 euros, le taux s’applique, en revanche, elle est exemptée.
Par ailleurs, l’imposition sur les PV connait un certain allègement dont un abattement et une exonération fiscale. L’abattement fiscal concerne les parts détenues depuis 5 ans pour les sociétés passibles à l’IS et les professionnels exerçant de manière continue l’activité libérale pendant 5 ans. Le taux est fixé à 1/3 de la plus-value réalisée. La transmission des parts à son conjoint, ses ascendants et descendants bénéficie d’une exonération fiscale en matière de PV. Pour cela, il faut que les droits ne soient pas revendus à un tiers pendant les 5 ans et qu’ils soient détenus dans une SELARL soumise à l’IS à concurrence de 25% de l’ensemble des parts au cours des 5 dernières années.
Pour les parts d’une SELARL unipersonnelle
La cession des parts est imposable à un droit d’enregistrement de 5% et bénéficie d’un abattement similaire à la précédente. La plus-value réalisée par cette cession est taxée suivant le barème progressif de l’IR.
Tableau de prise de connaissance de la fiscalité de la cession des parts
| Questionnaires | Oui | Non | |
| SELARL unipersonnelle | Quel est le droit d’enregistrement perçu | Un taux de 5%
Plus abattement de 23000 euros /nombres des parts |
|
| Les plus-values sont-elles taxées ? | Imposition à l’IR suivant un barème progressif | ||
| SELARL pluripersonnelle | Quel est le droit d’enregistrement exigible ? | 5% du montant de la cession ou de la valeur réelle
Plus abattement de 23000 euros / nombres de parts |
|
| La plus-value de cession dépasse-t-elle les 15000 euros ? | Un taux d’imposition sur le revenu à barème fixe de 27%
Plus prélèvements sociaux |
La plus-value est exemptée d’impôt | |
| Les parts cédées sont-elles détenues depuis 5 ans ?
La société est-elle imposable à l’IS ? |
Abattement fiscal d’une proportion de 1/3 par rapport à la PV réalisée | ||
| La transmission est-elle au profit d’un conjoint, ascendant ou descendant ? | Exonération
Si SELARL imposée à l’IS, par non revendue pendant 5 ans |
Imposition |
Après la cession des parts, il est possible que la SELARL connaisse une transformation de son statut juridique. La fiscalité a prévu quelques obligations à cette circonstance.
- Dispositions fiscales de la transformation de la SELARL
Dans un premier cas, si le médecin exerce à titre de SELARL unipersonnelle, après la cession des parts, il est possible que la société devienne une SELARL pluripersonnelle. Elle est devenue imposable à l’IS et soumise à des droits d’enregistrement des apports en immeuble ou/et des droits de présentation de la patientèle.
Dans un deuxième cas, si le médecin prend sa retraite et cède ses parts à son associé et que la société devienne une SELARL pluripersonnelle, une imposition à l’IR est appliquée systématiquement sauf si option à l’IS. Les bénéfices en cours, les réserves comme revenus distribués, la plus-value sont taxés.
Section 2. Présentation méthodologique et hypothèse de recherche
Afin de valider cette étude, nous apportons une présentation détaillée de la méthodologie de recherche permettant de tester les hypothèses formulées dans la première sous-section.
2.1. Hypothèses
À la suite de l’étude des règles juridiques et comptables de la première section, nous proposons deux hypothèses à valider.
H1 : La profitabilité d’apporter un fonds libéral à une SELARL passe par une analyse du plan de financement et l’estimation des gains
H2 : La transmission, la cession ou le nantissement de la part sociale du médecin passe par une actualisation du fonds apporté par le médecin avant d’entamer les procédures juridiques
2.2. Méthodologie
La méthode hypothético-déductive est à la base de notre analyse. Après la formulation des hypothèses, nous entamons une procédure de présentation des données collectées auprès d’un médecin généraliste travaillant à titre d’exercice libéral indépendant avant d’apporter son fonds à une SELARL. Ensuite, nous analysons les évaluations chiffrées et formulerons des recommandations après chaque validation ou infirmation des hypothèses.
2.2.1. Recueil des données
Les données utilisées dans cette analyse pratique du mémoire concernent le cas d’un médecin généraliste, exerçant à titre de profession libéral indépendant avant l’âge de 52 ans. Il est marié et a deux enfants. Son cabinet réalise un chiffre d’affaire annuel de 402.546 euros (arrondi à 410.000 euros pour la suite). Après déduction des charges opérationnelles ordinaires et extraordinaires, son résultat s’évalue à 243.165 euros. Voulant profiter des dispositions spécifiques du droit de société et du code de commerce sur les sociétés d’exercice libéral, le médecin a décidé d’apporter sa patientèle à une société d’exercice libérale à responsabilité limitée. Pour en évaluer la profitabilité, l’intervention d’un expert-comptable dans les analyses comptables et sociales est indispensable. Nous présentons les différentes analyses chiffrées permettant à l’expert-comptable d’orienter et de justifier le choix du médecin à la constitution d’une telle société.
2.2.2. Présentation détaillée des données analysées
Les analyses comportent une analyse du plan de financement, une estimation des gains se déclinant en deux procédures dont l’analyse de la situation fiscale et l’estimation des gains annuels et mensuels.
- Analyse du plan de financement
Nous prenons l’hypothèse que l’activité libérale du médecin généraliste que nous étudions va se transformer en une société d’exercice libérale à responsabilité limité unipersonnelle, autrement dit, c’est lui seul qui contribue à la formation du capital social de la société. En outre, la société est gérée par un gérant, une personne physique, rémunéré de ses services et participe à l’organisation et à la gestion administrative et financière. Le médecin s’occupe de l’organisation technique et vend sa patientèle à la SELARL.
La vente de la patientèle à la SELARL passe par un tableau d’analyse du prix de la patientèle présentant les éléments de calcul suivants :
| EVALUATION DE LA PATIENTELE | |
| coefficient de valorisation retenu | 60% |
| chiffre d’affaires du dernier exercice | 402 645 |
| valorisation de la patientèle | 241 587 |
| Prix de vente arrondi | 242 000 |
| Droit de mutation | 8 670 |
| frais d’acte de mutation | 6 613 |
| droits de mutation et d’acte | 15 283 |
L’évaluation de la patientèle est définie par un coefficient de valorisation de 60%, le chiffre d’affaires du dernier exercice et des taux applicables au droit de mutation. Ce dernier est calculé par tranche de prix de vente. La première tranche inférieure à 23.000 euros n’est pas taxable, la deuxième tranche entre 23.000 et 200.000 euros est imposable à un taux de 3% et la tranche supérieure, taxable à un taux de 5%. Le résultat nous donne le prix de vente arrondi à 242.000 euros de la patientèle.
Après cela, l’expert-comptable passe par l’analyse de l’excèdent brut d’exploitation à partir du chiffre d’affaires, des achats consommés, de la marge brute, des charges de personnel et impôts et taxe, mais sans prendre en compte le salaire du gérant. Ces éléments de calcul sont présentés dans le tableau de la détermination de l’EBE ci-présent.
| EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION | |
| Année 1 | |
| CA HT (valeur arrondie) | 410 000 |
| Achats consommés | – |
| MARGE BRUTE | 410 000 |
| Autres achats et services extérieurs | 50 000 |
| VALEUR AJOUTEE | 360 000 |
| Impôts et taxes | 4 500 |
| Charges du personnel | 35 000 |
| EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION | 320 500 |
En résultat, le calcul donne un excèdent brut d’exploitation de 320.500 euros pour la première année d’exploitation. Un taux de croissance annuelle de 1% est fixé pour l’EBE dans la suite de l’étude.
Le financement de l’exploitation de la SELARL nécessite en plus de l’EBE un emprunt bancaire à moyen terme. Pour cela, nous envisageons une autre hypothèse que le médecin souscrit un emprunt bancaire de six ans dont voici les caractéristiques :
| CARACTERISTIQUES DE L’EMPRUNT BANCAIRE DU MEDECIN | ||
| Capital emprunté | Co | 250 000 |
| Échéance de remboursement | n | 6 ans |
| Taux d’intérêt | i | 3,50% |
| Annuité | a | constante |
| Utilisation | Apport en numéraire | 12 000 |
| Alimentation compte courant | 25 000 | |
L’utilisation de cet emprunt est de financer l’apport en numéraire, d’alimenter le compte courant et la rémunération de la gérance et d’alimenter la caisse à titre de disponibilités annuelles en attendant la rentabilisation effective de la société. Ainsi, la rémunération du gérant s’élève à 150.000 euros annuellement et le dividende, versé à compter du deuxième exercice est de 75.000 euros.
Après application de la formule financière sur les annuités, la société doit rembourser une annuité constante de 46.917 euros et d’une charge financière variable selon le tableau de l’amortissement financier suivant :
| TABLEAU DE CALCUL DE L’AMORTISSEMENT FINANCIER DE L’EMPRUNT | |||||
| ANNEE | base | intérêt | amort | annuité | val fin |
| 1 | 250 000 | 8 750 | 38 167 | 46 917 | 211 833 |
| 2 | 211 833 | 7 414 | 39 503 | 46 917 | 172 330 |
| 3 | 172 330 | 6 032 | 40 885 | 46 917 | 131 445 |
| 4 | 131 445 | 4 601 | 42 316 | 46 917 | 89 128 |
| 5 | 89 128 | 3 119 | 43 798 | 46 917 | 45 331 |
| 6 | 45 331 | 1 587 | 45 330 | 46 917 | 0 |
| 31 502 | 250 000 | 281 502 | |||
À la première année, l’intérêt à payer à titre des charges financières s’élève à 8.750 euros, diminuant progressivement jusqu’à 1.587 euros à la sixième année d’exploitation. Au total, l’intérêt dû par l’emprunt s’évalue à 31.502 euros.
En sus de la détermination des charges financières de l’emprunt, l’expert est aussi amené à déterminer l’impôt sur les sociétés à payer annuellement.
Dans le tableau suivant, l’expert calcule l’IS en partant de l’EBE, de la rémunération du gérant et des charges financières. Mais il faut noter que la liquidation ne commence que l’année suivante pour l’exercice en cours et ainsi de suite, il y a constatation de ce décalage dans le tableau de calcul de l’impôt.
| TABLEAU DE CALCUL DE L’IMPOT A PAYER | |||||||
| TAUX DE CROISSANCE DE L’EBE | 1% | ||||||
| ANNEE 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | TOTAUX | |
| EBE | 320 500 | 323 705 | 326 942 | 330 211 | 333 514 | 336 849 | 1 971 721 |
| GERANCE | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 900 000 |
| DROIT D’ENREGISTREMENT | 15 283 | – | – | – | – | – | 15 283 |
| CHARGE FINANCIERE | 8 750 | 7 414 | 6 032 | 4 601 | 3 119 | 1 587 | 31 502 |
| RESULTAT COURANT AVANT IMPOT | 146 467 | 166 291 | 170 910 | 175 611 | 180 394 | 185 262 | 1 024 935 |
| IMPOT SUR LES SOCIETES | 41 830 | 48 437 | 49 977 | 51 544 | 53 138 | 54 760 | 299 687 |
| RESULTAT FISCAL | 104 637 | 117 854 | 120 933 | 124 067 | 127 256 | 130 502 | 725 249 |
| PAIEMENT DE L’IMPOT | 0 | 41 830 | 48 094 | 49 272 | 50 456 | 51 649 | 241 301 |
| REGLEMENT DE SOLDE | 0 | 41 830 | 6 264 | 1 177 | 1 185 | 1 192 | 51 649 |
| TOTAL D’IS A PAYER | – | 83 660 | 54 358 | 50 449 | 51 641 | 52 841 | 292 949 |
Le projet est soumis à un impôt sur les sociétés de 300.000 euros pendant les six années de projection. Il dégage un résultat fiscal de 725.249 euros, allant de 104.637 euros à la première année d’exploitation et montant progressivement jusqu’à 130.502 euros pour la sixième année.
Le paiement de l’impôt doit être décalé d’une année. Cela permet de dégager une disponibilité supplémentaire de 41.830 euros pour la première année.
Après avoir déterminé l’impôt à payer, l’expert peut déterminer si le projet est financièrement rentable par rapport à l’exercice libéral indépendant ou l’exercice en cabinet. Pour cela, il faut déterminer si le projet dégage un excédent cumulé positif pendant les six années de projection. En plus du revenu disponible avant répartition, la société peut disposer d’autres disponibilités pour financer l’emprunt. L’amortissement annuel de ce dernier constitue une liquidité ou trésorerie initiale avec laquelle l’entreprise finance ses besoins de trésorerie.
Le tableau de financement s’établit avec les postes comptables tels que l’EBE, la rémunération du gérant, les annuités, l’IS, le remboursement des comptes courants, les dividendes et la trésorerie initiale financée par l’emprunt.
| DETERMINATION DE LA TRESORERIE CUMULEE | |||||||
| N | N+1 | N+2 | N+3 | N+4 | N+5 | TOTAUX | |
| EBE | 320 500 | 323 705 | 326 942 | 330 211 | 333 514 | 336 849 | 1 971 721 |
| GERANCE | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 900 000 |
| ANNUITE | 46 917 | 46 917 | 46 917 | 46 917 | 46 917 | 46 917 | 281 502 |
| IS | – | 83 660 | 54 358 | 50 449 | 51 641 | 52 841 | 292 949 |
| REVENU DISPONIBLE AVANT DISTRUBUTION | 123 583 | 43 128 | 75 667 | 82 845 | 84 955 | 87 091 | 497 269 |
| Remboursement comptes courants | 25 000 | 25 000 | |||||
| DIVIDENDES | – | 75 000 | 75 000 | 75 000 | 75 000 | 75 000 | 375 000 |
| TRESORERIE INITIALE DE L’EMPRUNT | 38 167 | 39 503 | 40 885 | 42 316 | 43 798 | 45 330 | |
| EXCEDENT CUMULE | 136 750 | 7 631 | 41 552 | 50 162 | 53 753 | 57 421 | 57 421 |
Le projet dégage un excédent de trésorerie cumulé de 58.000 euros à la sixième année. La rémunération de la gérance a été fixée à 150.000 euros, le dividende à 75.000 euros. Avec cette trésorerie positive, le projet promet une bonne rentabilité, autrement dit, l’exploitation d’une SELARL est rentable pour le médecin par rapport à son ancien mode d’exercice libéral en cabinet.
L’étude se poursuit par la détermination de l’impôt à payer par le médecin. Pour cela un tableau de sa situation fiscale doit être dressé par l’expert.
- Analyse de la situation fiscale et personnelle du médecin en exercice
L’objectif de cette analyse est de déterminer si le revenu dégagé par le médecin est supérieur ou non au revenu qu’il perçoive en tant que médecin en cabinet. Autrement dit, l’analyse de la situation fiscale et personnelle aboutira à la décision si le passage en SELARL lui est bénéfique que l’exercice en cabinet.
Le tableau de la situation fiscale détermine les charges fiscales et sociales du médecin. C’est là qu’entrent en jeu les cotisations sociales obligatoires frappant son revenu et son dividende. Le résultat est donné comme suit :
| TABLEAU DE CALCUL DE L’IMPOT A PAYER PAR LE MEDECIN | |||||||
| ANNEE 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | TOTAUX | |
| GERANCE | 150 000,00 | 150 000,00 | 150 000,00 | 150 000,00 | 150 000,00 | 150 000,00 | 900 000,00 |
| – | |||||||
| cotisations personnelles | 28 500,00 | 40 500,00 | 40 500,00 | 40 500,00 | 40 500,00 | 40 500,00 | 231 000,00 |
| CSG déductibles | 7 650,00 | 7 650,00 | 7 650,00 | 7 650,00 | 7 650,00 | 7 650,00 | 45 900,00 |
| Madelin | 5 132,25 | 5 132,25 | 5 132,25 | 5 132,25 | 5 132,25 | 5 132,25 | 30 793,50 |
| REVENU NET | 108 717,75 | 96 717,75 | 96 717,75 | 96 717,75 | 96 717,75 | 96 717,75 | 592 306,50 |
| – | |||||||
| dividendes imposables après abattement | 45 000 | 45 000 | 45 000 | 45 000 | 45 000 | 225 000,00 | |
| – | |||||||
| CSG déductible sur dividendes | 3 375 | 3 375 | 3 375 | 3 375 | 3 375 | 16 875,00 | |
| autres revenus | 57 000 | 57 000 | 57 000 | 57 000 | 57 000 | 285 000,00 | |
| abattement de 10% | 10 871,78 | 9 671,78 | 9 671,78 | 9 671,78 | 9 671,78 | 9 671,78 | 59 230,65 |
| – | |||||||
| NET IMPOSABLE | 97 846 | 185 671 | 185 671 | 185 671 | 185 671 | 185 671 | 1 026 200,85 |
| – | |||||||
| CSG non déductible | 3 600,0 | 3 600,0 | 3 600,0 | 3 600,0 | 3 600,0 | 3 600,0 | 21 600,00 |
| – | |||||||
| IMPOT NET A PAYER | 12468 | 42555 | 42555 | 42555 | 42555 | 42555 | 225 243,00 |
Le revenu net imposable pour le médecin s’établit à 88.965 euros pour la première année et 176.790 euros pour le reste. En outre, ses revenus sont annuellement imposés à hauteur de 42.555 euros.
Après le calcul de l’impôt, l’expert peut établir la situation personnelle du médecin en évaluant le revenu net disponible annuel et mensuel.
Le tableau de la situation personnelle s’établit comme suit :
| REVENU PERSONNEL DU MEDECIN | |||||||
| ANNEE 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | TOTAUX | |
| compte courant | 25 000 | ||||||
| GERANCE | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 150 000 | 900 000 |
| – | |||||||
| – | |||||||
| CSG déductibles | 7 650 | 7 650 | 7 650 | 7 650 | 7 650 | 7 650 | 45 900 |
| Madelin | 5 132 | 5 132 | 5 132 | 5 132 | 5 132 | 5 132 | 30 794 |
| Dividendes | 75 000 | 75 000 | 75 000 | 75 000 | 75 000 | 75 000 | 450 000 |
| – | |||||||
| CSG déductible sur dividendes | 113 | 113 | 113 | 113 | 113 | 563 | |
| autres revenus | 57 000 | 57 000 | 57 000 | 57 000 | 57 000 | 57 000 | 342 000 |
| – | |||||||
| IMPOT NET A PAYER | 12 468 | 42 555 | 42 555 | 42 555 | 42 555 | 42 555 | 225 243 |
| – | |||||||
| net disponible annuel | 281 750 | 226 550 | 226 550 | 226 550 | 226 550 | 226 550 | 1 414 501 |
| – | |||||||
| net disponible mensuel | 23 479 | 18 879 | 18 879 | 18 879 | 18 879 | 18 879 | 117 875 |
Au dénouement de l’étude, le médecin réalise un revenu net disponible annuel de plus de 225.000 euros par an et près de 19.000 euros par mois.
Section 3. Analyse et interprétation des résultats
3.1. Interprétations des résultats
Après l’analyse de ces tableaux, nous examinons dans cette sous-section si la SELARL est rentable pour le médecin.
En faisant référence à son dernier résultat fiscal lorsqu’il exerçait en cabinet, il réalisera un revenu net disponible annuel de l’ordre de 67%, soit près de 163.000 euros par an ou 13.583 euros par mois. En comparant avec le tableau de revenus moyens annuels des professionnels médicaux présenté ultérieurement montrant un revenu annuel de 137.000 euros, il gagne 26.000 euros en plus que la moyenne.
Par ailleurs, le dernier tableau montre un revenu net disponible annuel de l’ordre de 227.000 euros et un revenu mensuel de 19.000 euros. L’exercice en société lui permet de gagner près de 64.000 euros par an et 5.400 euros par mois. Le tableau ci-après résume ces avantages.
| Revenu moyen annuel | Revenu réalisé en cabinet | Revenu réalisé en SELARL | Ecart par % à la moyenne | Ecart par % en cabinet | |
| Par an | 137 000 | 163 000 | 227 000 | 90 000 | 64 000 |
| Par mois | 11 417 | 13 583 | 18 917 | 7 500 | 5 333 |
Par ce tableau, nous pouvons conclure que l’exercice en société offre une rentabilité plus élevée que d’exercer en cabinet. Le revenu net disponible annuel et mensuel démontre un écart positif par rapport à la moyenne de revenu annuel du secteur et le revenu réalisé en exercice en cabinet.
Nous pouvons valider donc l’hypothèse que l’analyse de la viabilité du projet de passage en SELARL passe par l’analyse du plan de financement, le calcul de l’impôt à payer et l’établissement de la situation fiscale et personnelle du médecin. Ensuite, il faut une comparaison entre les revenus réalisés entre l’exercice en cabinet et l’exercice en société. Ici, la conclusion penche vers la priorisation de l’exercice en SELARL qui procure plus de revenus net disponible annuel et mensuel par rapport à l’exercice en cabinet.
Par contre, il faut tenir compte des recommandations formulées dans la sous-section suivante.
3.2. Recommandations
Le passage de l’exercice en cabinet en SELARL est profitable au médecin d’après les résultats commentés ci-dessus. Par ailleurs, l’expert-comptable est encore amené à considérer un certain nombre de recommandations et à tenir compte d’autres variables autres que les variables financières courantes (capital, compte courant et emprunts).
À ce propos, il faut que l’étude de la mise en apport en SELARL résulte de l’analyse des variables non financières et financières afin d’encadrer la détermination de revenus disponibles, des charges fiscales et sociales et les autres charges liées à l’exploitation.
La spécialité du médecin
Le passage en SELARL est une possibilité offerte par la législation à tout type de praticien. En dépit de l’étude de cas d’un médecin généraliste, nous proposons d’étendre notre analyse sur d’autres spécialités dans la mesure où cela nous offre plus d’information sur la modélisation des charges fiscales. Le tableau suivant résume ainsi la profitabilité de l’exercice en SELARL par type de spécialisation médicale en se basant sur les tranches de revenus soumises à l’imposition des bénéfices non commerciaux.
| SPECIALISATION | REVENUS IMPOSABLES EN BNC | ETUDE DE PROFITABILITE |
| Endocrinologie et métabolisme,
Hématologie, Médecine interne, Psychiatrie, Pédiatrie, médecine Physique et de réadaptation |
Revenus inférieurs à 70 000 euros annuel | Etude de passage en SELARL peu intéressante financièrement |
| Dermatologie,
Neurologie, Rhumatologie, Pneumologie, Gynécologie et Obstétrique, Oto-rhino laryngologie, Gastro entérologie Hépatologie |
Revenus annuels compris entre 70 000 et 99 999 euros | Etude de passage en SELARL envisageable |
| Pathologie cardio vasculaire,
Anatomie cytologie Pathologiques, Stomatologie, Néphrologie, Médecine nucléaire, Ophtalmologie, Radiologie Imagerie médicale, Chirurgie |
Revenus annuels compris entre 100 000 et 139 999 euros | Etude de passage en SELARL conseillé |
| Médecin biologiste,
Cancérologie, Anesthésie réanimation |
Revenus annuels compris entre 140 000 et 179 000 euros | Etude de passage en SELARL très conseillée |
| Pour les revenus supérieurs à 180 000 | Etudes de passage en SELARL envisageable |
L’âge du médecin
La prise en compte de l’âge du médecin est indispensable dans l’étude de passage de l’exercice en cabinet en SELARL. Le médecin ne doit pas être trop âgé pour les raisons suivantes :
- La société doit être financée par emprunt bancaire afin de couvrir ses besoins en liquidité qui ne peuvent pas être couverts par le capital social surtout si le nombre d’associés est très limité ;
- Le médecin prépare sa retraite et envisage de transmettre ses parts à ses ayants droit, alors il a besoin d’un certain nombre d’années d’exercice en société afin de constituer un patrimoine plus intéressant
Selon l’étude de la CNOM, l’âge de départ en retraite des médecins varient selon le genre. Les hommes partent en moyenne à 66 ans tandis que les femmes partent à 64 ans. Les figures ci-dessous montrent la pyramide des âges des médecins selon les informations extraits du tableau de l’Ordre des médecins.
La plupart des médecins part en retraite entre 60 et 64 ans et entre 65 et 69 ans que ce soit les femmes ou les hommes. Par contre, il y a encore ceux qui restent en activité jusqu’à 75 ans et plus mais à faible proportion.
En résumé, la constitution d’une SELARL est profitable pour le médecin âgé entre 37 et 58 ans. Au-delà de 58 ans, la constitution de patrimoine n’est plus avantageuse.
Le poids des charges financières et fiscales
L’analyse de la profitabilité et de faisabilité du projet invite l’expert-comptable à l’appréciation des charges financières et fiscales qui déterminent la marge et le bénéfice.
Concernant les charges fiscales et sociales, elles deviennent très élevées au-dessus d’un certain seuil. L’écart entre le statut de BNC et de l’IS de la société et du médecin augmente au fur et à mesure de l’augmentation du revenu BNC. Si le revenu est très important, le passage en SELARL exige une gestion fiscale et sociale très intelligente pour éviter de sanctionner les bénéfices et les revenus disponibles du médecin et de son éventuel associé. Par contre, si le revenu BNC est très bas, la possibilité de réaliser un revenu net disponible satisfaisant se rétrécit. Mais le financement par l’emprunt reste encore une option envisageable.
Afin d’aider la modélisation des charges fiscales et sociales, le tableau suivant illustre les écarts d’impôts et de charges sociales pour un statut de BNC et un statut d’IS.
| TABLEAU D’ECART ENTRE BNC ET SELARL | |||
| REVENUS NET DES COTISATIONS | ECART ENTRE IMPOT BNC/GERANT | ECART CHARGES SOCIALES BNC/GERANT | ECART TOTAL BNC/GERANT |
| 20 000 | 280 | 447 | 757 |
| 30 000 | 900 | 675 | 1 575 |
| 40 000 | 1 200 | 886 | 2 086 |
| 50 000 | 1 500 | 1 107 | 2 607 |
| 60 000 | 1 800 | 1 328 | 3 128 |
| 70 000 | 2 122 | 1 549 | 3 671 |
| 80 000 | 3 200 | 1 771 | 4 971 |
| 90 000 | 3 600 | 1 992 | 5 592 |
| 100 000 | 4 000 | 2 214 | 6 214 |
| 110 000 | 4 400 | 2 435 | 6 835 |
| 120 000 | 4 800 | 2 012 | 6 813 |
| 130 000 | 5 200 | 1 681 | 6 881 |
| 140 000 | 5 579 | 1 805 | 7 384 |
| 150 000 | 5 579 | 1 804 | 7 383 |
| 160 000 | 5 579 | 1 805 | 7 384 |
| 170 000 | 5 579 | 1 804 | 7 383 |
| 180 000 | 5 579 | 1 758 | 7 337 |
| 190 000 | 5 579 | 758 | 6 337 |
| 200 000 | 5 579 | 758 | 6 337 |
Le passage en SELARL offre un avantage pour le gérant à partir d’un niveau de revenu de 50.000 euros jusqu’à 180.000 euros. Au-delà de ce seuil, l’avantage diminue à 6.337 euros. Entre ces extremums, une étude détaillée doit être analysée par l’expert-comptable quant à la profitabilité du projet en considérant une à une les variables écart d’imposition et écart de cotisations sociales.
Concernant les chiffres d’affaires et les charges opérationnelles, ils constituent aussi des éléments de modélisation du passage de l’exercice en cabinet en SELARL. Les charges déductibles et non déductibles varient d’une spécialisation à une autre. Elles dépendent aussi du type d’investissement et de financement adopté pour l’exploitation de la société. Parmi les charges à étudier figurent les charges de personnel, les crédits bail et les contrats de location.
Par ces analyses, l’expert peut décider de la profitabilité du passage en SELARL pour le médecin en se basant sur les variables Age, revenu BNC et spécialisation.
- Si l’âge du médecin dépasse les 58 ans et si la spécialisation n’appartient pas à la tranche d’imposition de plus de 40% et si le revenu BNC est inférieur à 70.000 euros, la constitution d’une SELARL n’est pas du tout profitable.
- Si le médecin est encore en âge de constituer une SELARL, sa spécialisation appartient à la tranche d’imposition de plus de 40% et si son revenu est entre 70.000 et 99.999 euros, la constitution est une option envisageable avec l’encadrement de l’expert.
- Si les deux premières conditions sont remplies et le revenu BNC dépasse 100.000 euros, la constitution d’une SELARL est profitable pour le médecin avec l’encadrement de l’expert-comptable.
Conclusion
La constitution d’un SEL est une nouvelle option qui s’offre aux professionnels exerçant une activité libérale pour constituer une société de capitaux et rentabiliser leur exploitation bien plus qu’ils le réalisent en cabinet. La loi propose plusieurs formes juridiques de société d’exercice libéral qui ont toutes les traits et particularités en sus des points communs. Nous avons choisi le cas d’une SELARL constituée par un médecin généraliste, assisté et accompagné par un expert-comptable dans ce mémoire.
À ce propos, la première section de ce travail a été consacrée à l’explication des règles juridiques portant sur les apports en société. L’intervention de l’expert-comptable à ce volet a été d’assister la procédure de la conversion de l’apport en capital et en compte courant. Les règles sur la constitution des apports en numéraire, en nature et en industrie ont été résumées afin d’éclairer la manière de transformer l’apport du médecin en capital. L’expert-comptable propose au médecin un outil de prise de connaissance permettant de faciliter la démarche et garantir que les procédures mises en œuvre sont conformes à la loi. Après avoir pris connaissance des règles des apports, l’établissement des comptes d’associés a aussi fait l’objet d’un rappel et d’une explication. Les détails abordés concernent la définition d’un compte courant, le montant maximum qui peut être versé à ce titre et la formalité de retrait. Comme la constitution du capital et l’établissement des comptes courants est à l’origine du droit d’associé et du calcul des parts sociales, l’expert-comptable encadre aussi l’institution et la transmission des droits sociaux en éclairant les paramètres à considérer pour la cession. Des outils de prise de connaissance ont été élaborés pour ces deux derniers volets.
Ensuite, nous avons proposé une analyse comptable comportant des outils de calcul et d’appréciation de la rentabilité de l’apport en SELARL. Elle comporte une analyse de financement basée sur les éléments de calcul tels que l’excédent brut d’exploitation, la trésorerie disponible avant répartition et la trésorerie cumulée dégagée par le projet. Des tableaux d’analyse ont été conçus à ce titre, permettant au médecin d’évaluer la patientèle, d’analyser l’emprunt bancaire qui finance le projet et de faire apparaitre si la trésorerie est positive et s’il a pu récompenser son apport dès la première année d’exploitation. Une fois établie, l’analyse de financement conduit à l’estimation des gains mensuels et annuels du projet. C’est la concrétisation de l’analyse des gains partant de l’estimation de l’impôt à payer, passant de l’évaluation de la situation fiscale et sociale du médecin et aboutissant à l’estimation des revenus nets disponibles annuels et mensuels. Dans cette étape, l’expert-comptable doit éclairer les différents paramètres à prendre en compte dans l’analyse de la fiscalité et de la situation personnelle du médecin comme le foyer fiscal, les cotisations sociales, les allocations familiales, les différents abattements et exonérations et les différents types de revenus et charges. L’application des outils d’analyse proposée doit aboutir à la connaissance du revenu disponible annuel et mensuel, objet de comparaison avec le revenu BNC issue d’un exercice en cabinet.
Dans la dernière section, nous avons avancé une méthodologie de recherche hypothético-déductive basée sur un cas pratique d’un médecin généraliste qui envisage d’apporter sa patientèle et son résultat fiscal à une SELARL à associé unique. Les détails de calcul ont été présentés en commençant par la détermination de l’excèdent brut d’exploitation, l’analyse de l’emprunt qui sert à financer le projet, l’analyse du plan de financement, l’analyse de la situation fiscale et personnelle de l’associé et débouchant à l’obtention de la valeur estimée du revenu net disponible annuel et mensuel. En comparant les résultats avec les revenus estimés de l’exercice en cabinet, l’exercice en SELARL à associé unique profite bien au médecin parce qu’elle dégage un revenu mensuel et annuel nettement plus élevé. Par ailleurs, plusieurs conditions, portant sur l’âge du médecin, sa tranche d’imposition, son niveau de revenus BNC doivent être respectées et indiquées par l’expert-comptable afin de garantir la profitabilité du projet. C’est ainsi que nous affirmons que la rentabilisation de l’apport en SELARL nécessite l’intervention de l’expert et doit passer par une analyse comptable préalable des revenus qui pourraient être dégagés en s’y engageant. Nous avons aussi formulé que le passage en SELARL n’est pas toujours l’option idéale pour le médecin. Une modélisation prenant compte des facteurs âge, situation fiscale et sociale, niveau de revenu et objectif de la SELARL s’impose.
Bibliographie
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- BOI-BNC-SECT-70-40-20120912, BNC – Régimes sectoriels – Sociétés d’exercice libéral, DGFIP, Date de publication : 12/09/2012
- Conseil Nationale Ordre des Médecins, Guide de rédaction de statut de SELARL, octobre 2016
- Décret du 03 Aout 1994 relatif à l’exercice en commun de la profession de médecin sous forme de société d’exercice libéral
- Dominique DUBOIS, Profession libérale, démarrez votre activité en toute sécurité, Edité par la Banque Populaire
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- François MARCHADIER, Le statut fiscal et social d’un associé professionnel exerçant en SEL : Décryptage des situations hétérogènes, Biologiste infos, décembre 2015-Janvier 2016
- Gaspard Roulier. Critères de choix de la forme juridique d’exploitation d’une officine de pharmacie et opportunités offerte par les sociétés de participation financière des professions libérales. Sciences pharmaceutiques, 2011
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- Jean-Claude Chocque, Anne-Sophie Beauquis, Conditions d’exercice : SELARL ou SELAS, Le Chirurgien-dentiste de France, n°1640, 20 novembre 2014
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